 |
|
 |
||
|
|
|
|
|
|
|
Нормы естественной убыли прибыли.
Практически для любого производственного предприятия сегодня очень актуальна проблема учета естественной убыли товара. Ведь от этого напрямую зависит (по крайней мере, должна зависеть) и сумма уплаченных с прибыли налогов. Однако одно маленькое новшество, внесенное в статью 254 Налогового кодекса РФ, сильно запутало учет потерь при перевозке товаров
29 мая этого года Правительством РФ издано на первый взгляд странное постановление. Речь идет о Постановлении Правительства РФ от 29 мая 2006 г. N 331 "О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 г. N 814"
История
С 1 января 2002 г. вступил в силу Налоговый кодекс Российской Федерации. Согласно положениям вступившего в силу Налогового кодекса, а именно ст. 254, нормы естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей утверждаются в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Таким образом, с 01.01.2002 до утверждения в указанном порядке норм естественной убыли ранее действовавшие нормы для целей налогообложения не должны были применяться. Порядок утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 12.11.2001 N 814. В соответствии с положениями п. 2 данного Порядка разработка и утверждение норм естественной убыли осуществляются уполномоченными федеральными органами исполнительной власти по отраслям, отнесенным к сфере их ведения. Например, нормы естественной убыли в сфере производства и оборота этилового спирта из пищевого и непищевого сырья, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции должно разрабатывать и утверждать Министерство сельского хозяйства Российской Федерации, а Министерством здравоохранения Российской Федерации - в здравоохранении и т.д. Ну и естественно нормы естественной убыли, применяемые при перевозках, утверждаются совместно с Министерством транспорта Российской Федерации (это теперь, а в первоначальной редакции нормы при перевозках утверждали два министерства МПС и Минтранс, их тогда два было). Этим же Постановлением, а именно п.5. предписывалось всем Федеральным органам исполнительной власти утвердить в установленном порядке до 1 января 2003 г. нормы естественной убыли. Однако в 2003 году ни одно ведомство так и не разродилось этими актуальными документами. И только в 2004 году в нормативно-правовых базах появилась первая ласточка - приказ Минсельхоза России от 23.01.04 N 55, который утвердил нормы по убыли зерна и продуктов его переработки при хранении. Это капля в море! Ведь только Минсельхоз должен принять еще нормы для молока, мяса, плодоовощной продукции пр. Стая за первой ласточкой не прилетела. Что стало причиной доподлинно не известно; толи то, что на разработку новых норм требуются годы, толи потому что нормы появляются в результате научных исследований, которые требуют денег. Толи и того и другого вместе взятого не хватило. Но нормы так и не появились. Зато появился новый закон - Федеральный закон от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах". И в соответствии со Статьей 7 указанного Федерального закона разрешено организациям пользоваться в налоговом учете старыми нормами естественной убыли. В соответствии со п. 4. Статьи 8 действие Статьи 7 распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года. Действие старых норм снова узаконили. Казалось, что на этом будет поставлена точка и постановление Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 г. N 814 будет окончательно похоронено, но…
Ликбез.
Для того чтобы понять, почему было решено реанимировать постановление от 12 ноября 2002 г. N 814, необходимо разобраться, о чем же вообще идет речь. И для чего же вообще нужны эти нормы. Потери товарно-материальных ценностей при производственных процессах неизбежны. В одних случаях это обусловлено спецификой применяемых технологий, в других - физико-химическими свойствами товаров и материалов. А раз потери неизбежны, то их нужно учитывать. Учитывать, согласно правилам, понесенные потери для целей налогообложения прибыли. Для целей налогообложения прибыли к материальным расходам приравниваются: - потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в установленном Правительством РФ порядке (подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ); - технологические потери при производстве и транспортировке (подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ). Что же это означает для тех, кто незнаком с бухгалтерским учетом? Выражаясь "нормальным" языком, если на вашем складе храниться колбаса и за время своего хранения она похудела естественным образом (усушка, утруска и т.д.), то ваша бухгалтерия имеет право результат ее похудения списать. Списать на затраты (т.е. уменьшить сумму налогооблагаемой прибыли) если похудение в пределах нормы, или списать на внереализационные расходы, если ее (колбасы) похудение превышает дозволенные рамки. И не важно, каким образом она (колбаса) похудела. Толи испортилась, толи ссохлась, толи просто испарилась, главное чтобы естественным образом – если в пределах нормы, то в затраты. Если выше нормы, то сначала предприятие должно определить виновника, а при условии, что виновники потерь не найдены (необходимо подтверждение компетентных органов) можно их списать. При этом нужно учитывать, что внереализационные расходы списывают с НДС (согласно п. 7 ст. 171 Налогового кодекса РФ НДС, приходящийся на потери сверх норм естественной убыли, к вычету принять нельзя), что естественно ведет к потерям. Собственно, до изменения налогового кодекса Федеральным законом от 6 июня 2005 г. N 58-ФЗ любое списание, кроме как на внереализационные расходы, было незаконным, даже в пределах ранее установленных норм, ибо сами нормы были вне закона, а новых не было. То же самое происходит, если эта самая пресловутая колбаса "худеет" во время пути. И естественно, это вовсе не означает, что если она худеет во время перевозки в пределах нормы, то за это никто не отвечает. Наоборот, бремя ее похудания ложится на баланс либо продавца, либо покупателя. И зависит это оттого, что прописано в договоре, на ком лежат риски потери и порчи товара. Если в договоре есть ссылка на ИНКОТЕРМС и указан EXW, то естественная убыль за счет покупателя, а если, например DDU – то за счет продавца. Если что-то должно худеть, то оно худеет. Если это что-то худеет, то кто-то должен эту убыль списать.
Технологические потери и естественная убыль – две большие разницы.
Но не все так просто, как кажется на первый взгляд. Технологические потери и естественная убыль. Во избежание путаницы разграничим эти два понятия. Естественная убыль - это уменьшение массы товарно-материальных ценностей из-за естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств при сохранении качества ценностей в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативно-правовыми актами. Такое определение естественной убыли содержится в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли, утвержденных приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95. Потери от естественной убыли возникают при хранении и транспортировке материальных ценностей. К естественной убыли относятся усушка, утруска, выветривание, испарение и т.п. Обратите внимание: к естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, которые вызваны нарушением требований и стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации оборудования и повреждением тары. Технологические потери возникают в процессе обработки, переработки и доставки ценностей в силу особенностей применяемых технологий. Например, в металлургии часть металла уходит в шлак, при деревообработке часть древесины превращается в стружку, при перевозке цемента автомобильным транспортом часть цемента остается на стенках цистерны и т.д. При транспортировке грузов могут возникать и технологические потери, и естественная убыль. Поэтому эти два вида потерь нужно различать. А для этого необходимо установить причину потерь. Например, при усушке масса ценностей изменяется вследствие выпаривания. То есть потери связаны с изменениями физико-химических свойств: влага переходит в пар. При утруске масса ценностей изменяется в результате оседания пыли с сыпучих грузов. В этом случае также изменяются физико-химические свойства. А если потери возникают по технологическим причинам? Например, после транспортировки какое-то количество нефти остается на дне цистерн, часть сыпучих грузов - в щелях вагонов. Здесь имеют место технологические потери. Физико-химические свойства перевозимых материалов не изменяются: на дне цистерны остается та же самая нефть, а в щелях вагона - те же самые сыпучие грузы. Технологические потери Технологические потери при производстве и (или) транспортировке зависят от эксплуатационных (технических) характеристик используемого оборудования. Количество потерь по конкретному технологическому процессу для целей налогообложения прибыли должно быть обосновано и документально подтверждено в соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ. Такова позиция налоговых органов. Рассмотрим, какие документы необходимо оформить, чтобы подтвердить правомерность списания потерь. За разъяснениями обратимся к письму Минфина России от 02.09.2003 N 04-02-05/1/85. В нем говорится, что организации самостоятельно определяют норматив образования отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Для этого организации могут воспользоваться услугами сторонних специализированных организаций либо привлечь собственных квалифицированных специалистов. При разработке норм технологических потерь следует исходить из особенностей технологического процесса. Нормативы закрепляются в технологической карте либо в ином аналогичном внутреннем документе. При условии, что нормы установлены и обоснованы технологами. После этого уполномоченные лица подписывают документ. Кроме того, нормы технологических потерь должны быть утверждены приказом руководителя организации. Чтобы установить нормативы образования технологических потерь, можно воспользоваться отраслевыми нормативными актами, расчетами и результатами исследований технологических служб предприятия либо иными лимитами, регламентирующими ход технологического процесса. Целесообразно применять различные унифицированные справочные материалы по удельным показателям образования основных видов отходов производства и потребления, изданные отраслевыми ведомствами. Важно различать технологические потери и возвратные отходы. Под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, которые образовались в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг). Эти материальные ресурсы в ходе переработки частично утратили потребительские качества (химические или физические свойства), и поэтому они используются с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используются по прямому назначению (п. 6 ст. 254 НК РФ). Например, к возвратным отходам относятся куски металла и металлическая стружка, которые можно сдать в металлолом. К возвратным отходам не относятся остатки товарно-материальных ценностей, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья, а также попутная продукция, получаемая в процессе производства.
И технологические потери, и возвратные отходы связаны с технологическими особенностями производства. В то же время между этими видами потерь есть одно существенное различие: возвратные отходы можно еще раз использовать (или в производстве, или реализовать на сторону), технологические же потери являются безвозвратными - их дальнейшее использование невозможно.
Потери в виде естественной убыли Причины возникновения естественной убыли кроются в особенностях физико-химических свойств материалов. Как уже говорилось, естественная убыль может возникать вследствие усушки, выветривания или испарения, например, при хранении. Чтобы выявить такие потери, необходимо воспользоваться нормами естественной убыли. Под нормами естественной убыли следует понимать предельно допустимую величину безвозвратных потерь материалов. Такие потери возникают при транспортировке и хранении товарно-материальных ценностей вследствие изменения физико-химических и биологических свойств материалов. Нормы естественной убыли разрабатываются соответствующими министерствами и ведомствами с учетом технических условий хранения и транспортировки товарно-материальных ценностей, климатического и сезонного факторов, влияющих на их естественную убыль. Нормы подлежат пересмотру по мере необходимости, но не реже одного раза в пять лет.
Усушка колбасы, или испарение спирта из цистерны – это естественная убыль, а разбитая бутылка – это даже не технологическая потеря, а потеря от брака. Оптовые организации могут использовать Нормы естественной убыли продовольственных товаров в торговле, утвержденные приказом Министерства торговли СССР от 2 апреля 1987 года N 88 "Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкций по их применению". Предельно допустимые нормативы потерь при производстве спирта и алкогольной продукции приведены в Сборнике нормативов для спиртовых и ликероводочных заводов СН 10-12446-99, утвержденном Минсельхозом России 24.11.1999. Еще раз обращаем внимание на то, что согласно Методическим рекомендациям по разработке норм естественной убыли, утвержденным во исполнение Постановления Правительства Российской Федерации от 12.11.2002 N 814 Приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95, под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров. Этими же Рекомендациями установлено, что норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение, а норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем. При этом Методическими рекомендациями разъяснено, что к естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования.
1.6. Транспортная тара и упаковка груза должны обеспечивать его сохранность при производстве грузовых операций с использованием грузозахватных приспособлений. 1.11. Грузоотправитель отвечает за последствия недостатков тары и внутренней упаковки грузов (бой, поломка, деформация, течь и т.п.), а также применение тары и упаковки, не соответствующих свойствам груза, его массе или установленным стандартам. ГОСТ 26653-90 Подготовка генеральных грузов к транспортированию. Общие требования
Поскольку бой алкогольной продукции при транспортировке и хранении алкогольной продукции не является следствием естественного изменения ее биологических и (или) физико-химических свойств, эти потери нельзя квалифицировать как естественную убыль данного товара. Следовательно, объем потерь алкогольной продукции в результате боя при транспортировке, хранении и перемещении подлежит обложению акцизом на общих основаниях. При этом в соответствии с п. 4 ст. 195 Налогового кодекса при обнаружении недостачи алкогольной продукции, образовавшейся вследствие боя, дата ее реализации (передачи) определяется как день обнаружения недостачи.
Что делать, если в организациях выявлены потери сверх норм естественной убыли? Прежде всего, величину сверхнормативных потерь необходимо зафиксировать. Ущерб возмещается либо за счет материально ответственных лиц, либо за счет виновных лиц. Если виновные лица отсутствуют, а также, если убытки произошли в результате хищения, виновники которого не установлены, сверхнормативные потери в налоговом учете принимаются только при наличии соответствующего документа от уполномоченных органов государственной власти. Об этом сказано в подпункте 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ.
Некролог
Так почему же нужно было восстанавливать из мертвых это самое постановление Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 г. N 814. Только ли для того чтобы привести в соответствие с действующим законодательством название министерств и ведомств, а также заменить понятие "товарно-материальные ценности" на "материально-производственные запасы". Или еще в очередной раз установить крайний срок для поименованных ведомств, которые так и не разродились этими актуальными документами. Теперь для них установлена новая дата - 1 января 2007 г. Только вот незадача, все поправили, а пункт 5 оставили без изменения. Так что "Федеральным органам исполнительной власти утвердить в установленном порядке до 1 января 2003 г. нормы естественной убыли" будет немым укором для этих самых органов.
Владислав Артамонов Статья опубликована в журнале "ЛОГИСТИК&система" №8/август 2006 г.
|